Глава 1. ОСНОВЫ ТЕОРИИ ФИНАНСОВ И НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ 15 страница
Среди основных прав налогоплательщиков выделяется право на информацию (полное и своевременное информирование их со стороны государственных органов о всех обязанностях, возлагаемых на них в связи с уплатой налогов - на бесплатной основе и в доступной форме); право на соблюдение налоговой тайны - в отношении всей представляемой ими в налоговые органы отчетности и информации частного характера; право на возмещение убытков, причиненных им в результате незаконных или неправомерных действий налоговых органов и их должностных лиц.
Понятие "налогоплательщик" для разных видов налогов может не совпадать. По налогам на доходы и на имущество налогоплательщиком однозначно определяется получатель доходов или собственник имущества; по налогам на сделки налогоплательщиком может признаваться одна из сторон (например, при уплате экспортных пошлин - экспортер товара, а при импорте - импортер, т.е. покупатель товара) или (альтернативно и солидарно) обе стороны (например, налоги при продаже недвижимого имущества).
Поскольку обязательство по налогу имеет форму изъятия (без компенсации) части имущества лица и может быть в соответствии с законом реализовано в принудительном порядке, то в качестве налогоплательщиков могут выступать только лица, имеющие права собственности и распоряжения на объекты обложения, т.е. имеющие не ограниченную изъятиями правосубъектность и признаваемые дееспособными физические лица или другие лица, имеющие признаваемые законом права на распоряжение чужим имуществом (иным объектом обложения).
|
|
|
В отношении предприятий - юридических лиц обязанности налогоплательщиков в полном объеме возлагаются на граждан - ответственных лиц, которые в соответствии с законом или уставом соответствующего юридического лица имеют полномочия представлять его интересы и распоряжаться его имуществом. По законодательству ряда развитых стран при определенных обстоятельствах и (или) по выбору налогоплательщика некоторые виды юридических лиц могут признаваться "прозрачными для целей налогообложения", и закрепленное за ними имущество или получаемые ими доходы в этом случае подлежат налогообложению непосредственно в составе имущества (доходов) физических лиц - учредителей (участников) этих предприятий.
Налогоинформатором считается лицо, обязанное по закону представлять налоговым органам информацию о деятельности других лиц. Обязанности налогоинформаторов распространяются на лиц, которые в силу характера своей деятельности располагают или могут располагать сведениями, необходимыми налоговым органам для проверки или уточнения налоговой отчетности налогоплательщиков. В основном это банки и биржевые брокеры, а также акционерные компании - в отношении получателей дивидендов, лотереи и учреждения азартных игр - по выплачиваемым призам и выигрышам и т.д.
|
|
|
Налогоконтролером считается лицо, обязанное в силу своей профессиональной деятельности проверять и удостоверять отчетность налогоплательщиков. К категории налогоконтролеров относятся, например, независимые аудиторы, проверяющие отчетность банков, страховых компаний, бирж и т.д.
Законодатель (в лице члена парламента или иного законодательного органа) в современной системе налоговых отношений имеет двойственную природу: с одной стороны, он устанавливает налоговые законы, а с другой - является и налогообязанным лицом по этим законам. Но такое противоречие вовсе не является какой-то ошибкой или непредвиденной коллизией права. Напротив, оно намеренно заложено в современную модель налоговых отношений - и как средство ограничения налоговых аппетитов исполнительной власти, и как инструмент повышения ответственности электората за функционирование государства и его органов (и вовлеченности населения страны в дела государственного управления).
|
|
|
Налоговые органы в лице специализированной налоговой службы (служб) отвечают за конкретное применение налоговых законов. Иначе говоря, их роль обычно сводится к исполнению фискальной составляющей налоговой политики. Но поскольку основная эффективность налогов лежит за пределами применения налоговых законов (в соответствии с принципом "не так важно то, как и сколько собирается налогов, как то, как и на что эти налоги расходуются"), в налоговых отношениях особо важна роль налоговых властей, в роли которых на центральном уровне обычно выступает министерство финансов (или центральное правительство в целом, как в США, где нет такого министерства), а на уровне регионов и местного самоуправления - соответствующие региональные и местные органы власти. В пределах, ограниченных их компетенцией, в роли налоговых властей могут выступать высшие органы некоторых межгосударственных и надгосударственных образований (например, соответствующая Комиссия (министерство) Европейского союза).
Налоговые агенты в отличие от всех вышеперечисленных институтов не являются органами государства. В этом качестве выступают частные лица, на которых налоговым законодательством возложена обязанность собирать налоги. Прежде такая практика имела место в виде так называемых налоговых откупов (ею занимались налоговые откупщики, которые пользовались всеми правами налоговых органов, вплоть до ареста неисправных налогоплательщиков и их имущества). Сейчас деятельность налоговых агентов обычно ограничивается обязанностью удерживать и перечислять в казну налоговые платежи из сумм денежных доходов или иных денежных перечислений, которые они должны выплачивать по договорам гражданско-правового характера в пользу лиц, признаваемых налогоплательщиками тех или иных видов налогов.
|
|
|
При удержании подоходных налогов из заработной платы наемных работников в качестве налоговых агентов могут выступать как юридические, так и физические лица, выплачивающие соответствующие суммы заработной платы. При выплате дивидендов обязанности налоговых агентов выполняют сами акционерные компании, выплачивающие эти доходы; при взимании налогов с имущества, переданного в доверительное управление (траст), или с имущества, передаваемого в порядке наследования, обязанности налоговых агентов возлагаются на законных распорядителей этим имуществом.
Налог занимает место центрального института в системе налоговых отношений. Всякий налог в современном государстве должен основываться на законе, законом же определяются и обязанности всех налогообязанных лиц в отношении этого налога (включая и сам перечень таких лиц). В основе современного института налога лежит безусловное, юридически определенное обязательство по уплате установленной законом денежной суммы определенным в законе лицом в порядке и в сроки, установленные этим же законом. Дополнительные обязательства в связи с этим налогом могут быть установлены как для самого плательщика этого налога, так и для других лиц, не являющихся стороной налоговых отношений по этому налогу (так называемых третьих лиц). В совокупности все эти обязательства отражают юридическую природу налога (налог как объект юридических налоговых отношений).
С точки зрения экономической природы налоговых отношений налог можно определить как форму имущественной повинности лица, которая установлена законом сообразно его личному и (или) имущественному состоянию и выражается в безусловном требовании уплаты денежного взноса, определенного в национальных денежных единицах или в процентах (в доле) от стоимости объекта обложения.
Наконец, для многих современных видов налогов важнейшее значение имеет определение налогообязанного лица, на которого законом возлагается обязанность уплаты или перечисления налога в казну. При этом по некоторым налогам обязанности таких лиц могут дробиться, передаваться от одного лица к другому или возлагаться сразу на все стороны, участвующие в сделке (в порядке субсидиарной или общей ответственности). Эта особенность отличает современные налоги от традиционных торговых пошлин и дорожных сборов, которые должны были уплачиваться любыми лицами, перевозящими товары или распоряжающимися ими в период перевозки или продажи (даже отсутствие такого лица не мешало взиманию налога, поскольку в этом случае происходило просто изъятие части товара или груза).
По действующим налоговым законам обязанность уплаты налога может возлагаться, например, на налогового агента (при обложении доходов от операций с ценными бумагами); на плательщика дохода (при налогообложении дивидендов и процентов); на доверительного собственника (опекуна) (при налогообложении имущественных активов, переданных в трастовое управление); на получателя дохода (при обложении доходов от предпринимательской деятельности) и т.д.
Институту налога противостоит институт налоговых льгот (tax allowances). Налоговые льготы - это предусмотренные законодательством скидки, вычеты и т.д. из налоговой базы и с суммы начисленных налогов, имеющие своей целью уменьшить в определенных ситуациях налоговое бремя налогоплательщика или побудить его действовать в желаемых формах или в желаемом направлении.
Существуют пять основных видов налоговых льгот:
- освобождения (tax exemptions) - в виде исключения из налоговой базы по некоторому виду налога определенных (льготируемых) полных элементов из объекта обложения этим налогом (конкретных видов имущества, доходов, сделок);
- налоговые вычеты (tax deductions) - в виде разрешенных (льготных) вычетов (списаний) денежных сумм из общего объема налоговой базы по некоторому налогу;
- налоговые кредиты (tax credits) - в виде вычетов (зачетов) из общей суммы денежного обязательства по некоторому налогу;
- налоговые отсрочки (tax deferrals) - в виде отсрочек для уплаты налогов (временных или до наступления некоторых событий);
- налоговые укрытия (tax shelters) - льготы в виде возможности выбора более выгодного налогового режима (вида налога).
Последний вид налоговых льгот имеет особое значение. Достаточно указать, что в качестве такой льготы могут выступать даже некоторые виды налогов - как защита против других, более обременительных видов обложения. "Налоговое укрытие" обычно определяют как некоторое положение налогового законодательства, предоставляющее льготные условия в отношении налоговой ставки, требований учета и отчетности, списания активов, вычета расходов, отсрочек уплаты налога и т.д. определенному субъекту права, виду или характеру деятельности, форме договора, финансовому или кредитному инструменту и др.
Реальная возможность использования такого положения в качестве налоговой льготы определяется наличием у налогоплательщика возможности выбора между различными методами и средствами достижения цели своей деятельности, что, очевидно, зависит от юридического статуса налогоплательщика и от сферы (отрасли) его деятельности.
Наиболее известным налоговым укрытием является форма частного юридического лица. Использование этой юридической формы предприятием позволяет его учредителям осуществлять свою коммерческую деятельность, избегая обложения высокими предельными ставками подоходного налога и пользуясь льготами при обложении прибыли корпоративных образований, т.е. фактически заменять плательщика налога (физическое лицо - юридическим лицом).
Другой широко известной формой налогового укрытия является правило списания стоимости основных средств предприятия в порядке амортизации, т.е. отнесения части денежной выручки предприятия (в доле начисленной амортизации) на издержки производства и формирования из этих сумм амортизационных фондов, свободных от налогообложения.
Плательщикам подоходного налога наиболее известны такие формы налоговых укрытий, как льготные правила налогообложения различного рода сбережений, резервируемых для обучения детей, использования в пенсионном периоде и т.д., возможность передачи имущества в траст с закреплением доходов от него за детьми или внуками, свободные от налогов муниципальные облигации и т.д.
Первичные, основные институты (институты базового уровня) в зависимости от конкретной сферы отношений и от условий внешней среды могут устанавливать и поддерживать связи между собой как непосредственно, так и через институты более низкого уровня (уровней), так называемые субинституты.
Взаимоотношения между конкретными институтами определяют связи и барьеры. Связи и барьеры также могут быть формальными (основанными на законе - например, налог, на нормах административного подчинения - между налоговыми властями и (или) налоговыми органами разного уровня, на договоре - между налоговыми властями разных государств) и неформальными (например, фактический контроль отдельных "групп влияния" или олигархических кланов за принятием или изменением отдельных налоговых законов).
Связи помогают взаимовоздействию институтов, содействуют их взаиморазвитию; барьеры подавляют такое развитие, блокируют обмен поведенческими сигналами и движение информационных потоков в отношениях между соответствующими институтами.
Институты, определяющие существо налоговых отношений, вместе с объединяющими их связями составляют налоговую систему. Для каждой отдельной страны общее содержание и характер налоговой системы определяются ее налоговым законодательством, а также нормами, определяющими отношения с другими странами (в той степени, в какой эта страна вовлечена в систему международного разделения труда).
1.6. Классификации налогов. Налоговая система
В финансовой науке традиционно много внимания всегда уделялось составу и структуре налогов. Эта проблема глубоко исследовалась с точки зрения влияния конкретных видов налогов на экономическое поведение субъектов, на макроэкономические параметры экономики страны в целом и экономики отдельной фирмы, а также со стороны удобства их сбора и учета. Вместе с тем современные тенденции в развитии экономической мысли смещают акценты на более детальное исследование поведения хозяйствующих субъектов. Однако институциональные аспекты самой структуры налоговой системы исследованы еще явно недостаточно.
К настоящему времени налоговая система в развитых странах состоит из следующих основных видов налогов: налога на доходы физических лиц, налога на прибыль юридических лиц, акцизов; налога с оборота, налога с продаж; налога на добавленную стоимость; таможенных пошлин; налога на имущество (на капитал); налога на передачу имущества (на дары и наследства); взносов в фонды социального страхования.
В законодательстве и в экономической литературе принято выделять и объединять разные виды налогов по их базовым элементам, которые могут включать в себя объект налога, субъект, налоговый период, единицу обложения, ставку налога, налоговые льготы и т.д. Для аналитических целей налоги могут группироваться по объекту (налоги на имущество, налоги на доходы, налоги на сделки); по субъекту обложения (налоги с физических и налоги с юридических лиц); по ставкам обложения (пропорциональные, прогрессивные налоги) и т.д.
Единой или общепризнанной экономической классификации налогов, т.е. порядка и правил распределения в аналитических или статистических целях всех входящих в налоговую систему налогов и иных аналогичного рода сборов на однородные группы (классы, разряды), пока не существует. Ученые, практики и государственные деятели в прошлом пользовались различными группировками налогов в зависимости от целей налоговой политики и задач, которые ставили перед собой. Иногда налоги подразделялись на внутренние и внешние (на местную и на внешнюю торговлю), на налоги на имущество и на потребление; налоги на производство и на обращение и т.д. Долгое время налоги вообще относили к категории чрезвычайных доходов государства (на случаи войн, ликвидации последствий природных катастроф и т.д.). Во времена Древнего Рима считалось позорным для свободных граждан платить налоги. В середине XVI в. французский экономист Ж. Боден из налогов признавал только таможенные пошлины (правда, при этом он допускал взимание дани с покоренных народов). Физиократы основными считали налоги на земельную собственность, все остальные налоги относились ими к разряду дополнительных, малозначимых с точки зрения экономической политики.
До появления подоходных налогов общепринятой считалась классификация налогов по их применению в отношении недвижимого имущества - так называемые реальные налоги (от англ. realty - недвижимое имущество) и движимого имущества (включая денежные капиталы) - "личные налоги" (от англ. personalty - движимое имущество).
В современной науке обычно выделяют поимущественные налоги, налоги на доходы и налоги на сделки. Считается, что для первых двух видов налогов плательщики и носители налога совпадают, а для последнего вида характерно так называемое переложение налогов, когда лицо, реальное вносящее налог в казну, имеет экономическую возможность переложить тяжесть этого налога на своих контрагентов (к примеру, через включение сумм налога в цены продаваемых товаров или услуг).
На самом деле, в конкретных экономических условиях могут складываться разные ситуации: подоходный налог может перекладываться на потребителей (например, налоги на частнопрактикующих врачей и дантистов); налоги на сделки вынуждены принимать на свой счет их плательщики.
Принципиально неразрешимым с этой точки зрения оказывается вопрос о налогах на заработную плату наемных работников. С одной стороны - это налог на доход, а с другой - вместе с заработной платой он представляет собой статью затрат и включается в цены на производимые товары и услуги.
Аналогичная проблема возникает и в отношении налога на добавленную стоимость. В одной ситуации, когда предприятие-налогоплательщик работает без прибыли (например, при освоении новой продукции), этот налог фактически становится дополнительным налогом на фонд заработной платы. В другой, когда предприятие работает без привлечения наемного труда (индивидуальный собственник, привлечение работников по договорам подряда), НДС превращается в налог на чистый доход (прибыль). И наконец, в ситуации, когда предприятие монопольно "держит" рынок и имеет возможность все свои налоговые платежи переносить на потребителя, НДС действует как налог на потребление.
Таким образом, идеальные критерии для классификации налогов по экономическому признаку пока не разработаны.
В современной научной литературе наиболее распространена классификация налогов, основанная на делении их на прямые (налоги на имущество и на доходы) и косвенные (налоги на сделки). Для целей экономического анализа часто применяется также классификация налогов на базовые факторы производства: налоги на труд и налоги на капитал. В Швеции разработана классификация, основанная на комбинации этих двух критериев.
По юридическому статусу налогоплательщиков (например, в практике Франции) выделяют налоги на индивидуальных собственников и предпринимателей (их группы), налоги на компании (предприятия, основанные на принципе ограниченной ответственности) и налоги на финансовых посредников (банки, страховые и инвестиционные компании и т.д.).
В практике бухгалтерского учета обычно выделяют налоги, уплачиваемые по счетам издержек, и налоги, относимые на счет прибылей и убытков.
Для целей налогового планирования выделяют налоги, связанные с результатами деятельности самого предприятия (предпринимателя, инвестора) - налоги на имущество и на прибыль предприятия, налоги, связанные с отношениями с его торговыми партнерами, - налоги на продажи, налоги с оборота, акцизы, таможенные пошлины, НДС и т.д. и налоги, связанные с выплатой доходов другим лицам, - налоги на процентные платежи, дивиденды, заработную плату и др.
Дата добавления: 2018-10-26; просмотров: 134; Мы поможем в написании вашей работы! |
Мы поможем в написании ваших работ!