Налоговая и аудиторская проверки как формы использования специальных экономических знаний

⇐ ПредыдущаяСтр 3 из 3

Одним из условий эффективного функционирования налоговой системы является осуществление налогового контроля, который реализуется посредством проведения налоговых проверок уполномоченными государственными органами. Право на проведение налоговых проверок предоставлено ФНС России и ее территориальным подразделениям. Полномочиями налоговых органов наделены также таможенные органы и органы государственных внебюджетных фондов (и. 2 ст. 30 НК РФ).

В ФНС России для координации деятельности налоговых органов и методологическому обеспечению проведения проверок организаций и индивидуальных предпринимателей и выявления, анализа схем уклонения от налогообложения создано Управление контрольной работы^[1].

Процессуальные условия и правила проведения налоговых проверок закреплены в ст. 87–89 НК РФ. Для налоговой проверки установлено ограничение в виде трехгодичного периода деятельности налогоплательщика, предшествующего году проведения проверки.

Проводить проверки могут не только налоговые, но и таможенные органы, а также органы государственных внебюджетных фондов в пределах своей компетенции.

Объектами налоговых проверок являются денежные документы, бухгалтерские регистры и отчетность, сметы, договоры, декларации и другие документы, связанные с исчислением и уплатой налоговых платежей в бюджет и внебюджетные фонды.

Неотъемлемой частью процесса подготовки любой налоговой проверки является предпроверочный анализ. При его проведении работники налоговых органов изучают данные бухгалтерской отчетности, налоговые декларации за отчетный период, проводят углубленный анализ экономических показателей, изучают динамику деятельности предприятия за несколько отчетных периодов. С учетом указанных факторов, материалов предыдущей проверки, наличия жалоб о нарушении налогового законодательства составляется программа предстоящей налоговой проверки.

В соответствии со ст. 87 НК РФ "Виды налоговых проверок" налоговые органы проводят камеральную, выездную проверки по законности и обоснованности расчета налогооблагаемой базы по налогам, формированию экономических показателей, суммы налога за период не более трех календарных лет деятельности налогоплательщика, предшествующих году проведения проверки.

Камеральная налоговая проверка (ст. 88 НК РФ) является формой текущего контроля деятельности всех налогоплательщиков. Данная проверка не предусматривает выхода сотрудников налоговых органов на проверяемый объект. Она осуществляется в территориальном налоговом органе в день поступления налоговой отчетности (налоговых деклараций, справок, отчетов и др.) от налогоплательщиков либо в последующие периоды. На ее проведение какого- либо специального разрешения руководителя налогового органа не требуется.

Основными задачами камеральной проверки являются:

– формальная проверка правильности оформления бухгалтерских отчетов;

– предварительная оценка достоверности бухгалтерской отчетности и налоговых расчетов;

– логический контроль и взаимная увязка показателей, содержащихся в отчетности.

Предмет камеральной проверки: а) общий – выявление фактов неправильного исчисления или неуплаты (неполной уплаты) налогов; б) специальный – правильность применения налоговых льгот, исчисления налогов, связанных с использованием природных ресурсов, а также возмещения НДС.

При проведении камеральной налоговой проверки налоговые органы имеют право истребования документов (ст. 93.1 НК РФ), к числу которых относятся: 1) налоговые декларации с приложениями; 2) первичные документы; 3) бухгалтерские документы.

Налоговая отчетность проверяется в течение трех месяцев. Если в ходе проверки возникают спорные вопросы в отношении исчисления налогооблагаемой базы, проверяющий орган вправе истребовать от налогоплательщика дополнительные сведения и документы и получить объяснение. Налоговое законодательство не предусматривает ограничений по запрашиваемым документам, одним из условий является то, что документы должны иметь отношение к тому налоговому периоду, за который исследуется текущая отчетность. Результаты камеральной проверки фиксируются в форме деклараций по конкретному налогу в разделе "Сведения о проведении камеральной проверки".

Акт камеральной проверки составляется, когда необходимо привлекать виновных лиц к налоговой, административной и уголовной ответственности в судебном порядке. Это возможно при выявлении признаков грубого нарушения правил ведения бухгалтерского и налогового учетов и предоставления бухгалтерской отчетности; незаконных сделок с ценными бумагами и др.

В НК РФ предусмотрена повторная камеральная проверка, осуществляемая с целью контроля деятельности налогового органа, проводившего проверку ранее. По итогам проверки составляются акт и справка, которые рассматриваются в качестве документа, оценивающего качество работы проверяемого налогового органа. По результату повторной камеральной проверки могут доначисляться налоги и пени и приниматься меры для их взыскания или снятия ранее сделанных начислений.

Выездная налоговая проверка (ст. 89 НК РФ) проводится при предъявлении служебного удостоверения и на основании решения руководителя (заместителя) налоговой инспекции не чаще одного раза в год и не может продолжаться более двух месяцев. Срок проверки может быть продлен вышестоящим налоговым органом на один месяц, если проверочные действия осуществляются в каждом филиале или представительстве. Проведение повторной (контрольной) выездной проверки оформляется мотивированным постановлением.

Должностное лицо налогового органа при проведении выездной налоговой проверки вправе истребовать у проверяемого налогоплательщика необходимые для проверки документы, которые он обязан выдать налоговому органу в пятидневный срок. В срок проведения налоговой проверки не зачисляются периоды между вручением налогоплательщику (налоговому агенту) требования о предоставлении документов и фактическим предоставлением им запрашиваемых документов.

Налоговые инспекторы могут истребовать и исследовать любые документы, необходимые для исчисления и уплаты налогов. К таким документам относятся: учредительные документы фирмы (или документы, подтверждающие государственную регистрацию индивидуального предпринимателя); свидетельство о постановке на учет в налоговой инспекции; налоговые декларации; документы бухгалтерской отчетности; учетные регистры (Главная книга, журналы-ордера, ведомости и др.); лицензии; договоры (контракты); банковские и кассовые документы; накладные на отпуск материальных ценностей, сметы выполненных работ, счета-фактуры и другие первичные документы; документы, подтверждающие правильность применения налоговых льгот (например, копии пенсионных удостоверений работающих на предприятии инвалидов) и др.

Выездную налоговую проверку осуществляет тот орган, в котором налогоплательщик состоит на учете. Она может проводиться по одному или нескольким налогам (налог на прибыль, НДС и т.д.) и не чаще одного раза в год в соответствии с планами работы налоговых органов и графиками проверок, составляемыми по различным участкам работы.

Однако по распоряжению руководителя проверки в указанный срок могут не проводиться, когда: 1) налогоплательщик своевременно представил все необходимые документы; 2) предыдущая проверка не выявила никаких нарушений; 3) увеличение размера объекта налогообложения документально подтверждено; 4) отсутствуют документы и сведения, ставящие под сомнения те или иные действия налогоплательщика.

Выездная налоговая проверка является развернутой формой налогового контроля и предусматривает применение методов документальной и фактической проверок (инвентаризация, осмотр помещений и др.) для определения соответствия документальных данных реальному состоянию налогооблагаемых объектов. Срок ее проведения исчисляется с момента представления должностному лицу организации решения уполномоченного руководителя о проведении проверки.

Перед началом проверки контролирующие лица должны провести собеседование с руководителем, главным бухгалтером, лицами, ответственными за бухгалтерский, налоговый учеты, с целью получения информации о финансово-хозяйственной деятельности предприятия, а также решения вопросов по организации работы. На начальном этапе проверки работники налоговых органов исследуют документы бухгалтерского учета, налоговые декларации за отчетный период, проводят углубленный анализ и изучают динамику показателей деятельности предприятия.

Проведение налоговых проверок во многом осложняется тем, что контролирующие органы не могут истребовать документы, отражающие финансово-хозяйственную деятельность за предыдущие отчетные периоды. Данное обстоятельство обусловлено тем, что в соответствии с правилами организации государственного архивного дела документы хранятся не менее пяти лет. В свою очередь, п. 8 ст. 23 НК РФ предусмотрена обязанность налогоплательщика обеспечивать в течение четырех лет сохранность данных бухгалтерского учета и других документов, необходимых для начисления и уплаты налогов, а также документов, подтверждающих полученные доходы и уплаченные налоги. Проблемы с наличием документации на предприятии возникают вследствие того, что ч. 3 ст. 15 УК РФ налоговые преступления, предусмотренные ч. 2 ст. 199, отнесены к категории средней тяжести, по которым установлен срок давности шесть лет. Соответственно, сотрудники правоохранительных органов вправе истребовать бухгалтерские документы шестилетней давности, однако исходя из реалий практики (даже с учетом добросовестности налогоплательщиков) можно получить лишь документы за последние четыре года.

Кроме того, материалы судебной практики убедительно свидетельствуют, что отсутствие налоговых документов при правильном ведении бухгалтерского учета не образует даже состава налогового правонарушения, предусмотренного ст. 120 НК РФ^[2].

В практической деятельности контролирующих органов выделяют три основных способа проведения выездной налоговой проверки:

1) бухгалтерский (стандартный), когда проверка проводится путем сопоставления данных первичных документов с показателями сводной бухгалтерской отчетности, а налоговые декларации сверяются с аналитическими регистрами налогового учета;

2) сравнительный (аналоговый), когда результаты проверяемого хозяйствующего субъекта сопоставляются с данными аналогичных предприятий по виду осуществляемой деятельности;

3) информационный, когда проверка производится на основании данных, полученных из заявлений, сообщений руководителей предприятий, сообщений в средствах массовой информации, показаний свидетелей, проходящих по экономическим и налоговым преступлениям, и др.

По масштабу проверочных действий выездные налоговые проверки подразделяются на сплошные и выборочные (тематические). Сплошные предусматривают проверку всех документов бухгалтерской и налоговой отчетности. Данной проверкой охватываются вопросы правильности исчисления и уплаты всех видов налогов.

Выборочные (тематические) проверки направлены на изучение лишь части первичных документов за определенный период времени. Данная проверка охватывает вопросы исчисления отдельных видов налогов и платежей.

При необходимости проверяющие .могут проводить инвентаризацию, осмотр помещений, территорий, транспортных средств, используемых налогоплательщиком, истребовать при необходимости для проверки документы.

Методы фактической проверки в сочетании с анализом учетных документов позволяют проверяющим выявлять признаки налоговых правонарушений. Примером могут служить материалы уголовного дела. Так, Н., зарегистрированный в качестве частного предпринимателя, занимался перевозкой пассажиров на коммерческой основе. В целях уклонения от уплаты единого налога на вменяемый доход он включал в отчетные документы заведомо ложные сведения, а именно: в сводных расчетах единого налога, предоставляемых в территориальный налоговый орган, умышленно занижал количество автомобилей, в действительности используемых им при оказании услуг но перевозке пассажиров легковым автотранспортом. Фактическая проверка транспортных средств, задействованных на маршруте, позволила проверяющим выявить признаки преступления, предусмотренного ч. 1 ст. 198 УК РФ.

Порядок оформления результатов проверки приведен в ст. 100 НК РФ. По окончании проверки инспектор составляет справку. Впоследствии, не позднее чем через два месяца, составляется акт выездной налоговой проверки по установленной форме.

Акт составляется в двух экземплярах, один из которых остается на хранении в налоговом органе, другой – вручается руководителю проверяемой организации либо индивидуальному предпринимателю. При выявлении фактов, свидетельствующих о признаках преступления, акт составляется в трех экземплярах. К нему прилагаются: постановление о проведении проверки, уточненные расчеты по видам налогов, материалы встречных проверок и инвентаризаций в случаях их проведения, изъятые документы, справки о счетах в банке, справки о размере уставного капитала и иные материалы, подтверждающие факт налогового правонарушения. Акт подписывается сторонами. В случае отказа от подписи проверяющим инспектором в акте делается соответствующая запись.

Акт документальной проверки призван:

– способствовать контролирующим и правоохранительным органам в установлении и фиксации следов противоправной деятельности налогоплательщика;

– помогать судам в установлении истины по делу;

– предоставлять возможность налогоплательщику отстаивать свои права и законные интересы.

Если налогоплательщик не согласен с положениями акта проверки, он должен в двухнедельный срок со дня получения акта представить в налоговый орган письменное объяснение относительно мотивов отказа подписать акт, дать возражение по акту в целом или его отдельным частям, предложить к рассмотрению необходимые с его точки зрения документы, оправдывающие его деятельность.

Акт и представленные налогоплательщиком документы рассматриваются руководителем налогового органа в течение 14 дней. Налогоплательщик извещается о месте и времени рассмотрения материалов проверки. По результатам выездной налоговой проверки может быть принято одно из следующих решений:

– о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, в связи с чем ему направляется требование об уплате недоимки по налогу и пени;

– об отказе в привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения;

– о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля.

К налоговым правонарушениям относятся: неуплата или неполная уплата сумм налога (ст. 122 НК РФ); невыполнение налоговым агентом обязанности по удержанию и перечислению налогов с налогоплательщиков (ст. 123 НК РФ); отказ от предоставления документов и предметов по запросу налогового органа (ст. 127 НК РФ) и др.

Однако при привлечении к налоговой ответственности налогоплательщик может не согласиться с решением налогового органа (п. 11, 12 ст. 21 ПК РФ), о чем составляется протокол разногласий, который рассматривается комиссией в составе руководителя (заместителя) налоговой инспекции, главного налогового инспектора в присутствии руководителя, главного бухгалтера, юрисконсульта проверяемого субъекта. Комиссия дает мотивированное заключение по предмету спора. При отсутствии согласия у сторон они могут обращаться в арбитражный суд или районные суды первой инстанции по гражданскому и уголовному судопроизводству.

Кроме того, налогоплательщик может быть привлечен к административной ответственности (ст. 15.3–15.8, 15.11 КоАП РФ). В этом случае уполномоченное лицо налогового органа составляет протокол об административном правонарушении.

Налоговый орган, проводивший выездную налоговую проверку, может принять решение о взыскании суммы неуплаченных налогов или направлении материалов в орган внутренних дел для решения вопроса о возбуждении уголовного дела по признакам преступлений, предусмотренных уголовным законодательством.

На практике добиться добровольного возмещения ущерба (суммы неуплаченных налогов) крайне затруднительно. Поэтому чаще приходится применять меры принудительного исполнения в отношении предпринимателей в соответствии с положениями Федерального закона от 2 октября 2007 г. № 229-ФЗ "Об исполнительном производстве".

При проведении всех видов проверок налоговые органы имеют доступ к конфиденциальной информации^[3]. Сведения, содержащие налоговую тайну, передаются в другие государственные органы в соответствии с требованиями ст. i02 НК РФ.

С целью фиксации факта проверки у проверяемых лиц должен находиться журнал учета контрольных мероприятий, где проверяющие лица производят соответствующую запись. Данное требование вытекает из ст. 9 Федерального закона "О защите прав юридических лиц и индивидуальных предпринимателей при проведении государственного контроля (надзора)".

Эффективность всех видов налоговых проверок во многом зависит от отлаженной системы взаимодействия с другими контролирующими и правоохранительными органами – Федеральной службой по финансовому мониторингу (ФСФМ); Банком России^[4]; таможенными органами; органами внутренних дел.

Наиболее часто взаимодействие осуществляется с подразделениями органов внутренних дел, специализирующихся на борьбе с экономическими и налоговыми преступлениями, которые входят в структуру Главного управления экономической безопасности и противодействия коррупции МВД России.

Другой формой использования специальных бухгалтерских знаний является проведение аудиторских проверок. Данный вид независимого вневедомственного финансового контроля осуществляется па основе положений Закона № 307-Φ3. Значение аудиторской проверки в экономической сфере существенно возросло после изменения структуры управления экономикой страны в связи с переходом к рыночным отношениям и сокращением государственного сектора экономики. Кроме того, поскольку аудит является независимой формой проверки, влияние на его деятельность при проведении проверки существенно ограничено.

Аудиторская деятельность – это независимая проверка бухгалтерской (финансовой) отчетности в целях выражения мнения о достоверности такой отчетности (п. 2 ст. 1 Закона № 307-Φ3), которая осуществляется на коммерческой основе путем заключения договора об оказании аудиторских услуг (п. 4 ст. 6). Инициатива подписания договора исходит от потенциального клиента (руководителя предприятия, коммерческой структуры, фирмы).

Аудиторская деятельность регулируется указанным Законом и Федеральным законом от 1 декабря 2007 г. № 315-Φ3 "О саморегулируемых организациях".

Аудитор при проведении проверки самостоятельно определяет формы и методы проведения аудита на основе федеральных стандартов аудиторской деятельности (подп. 1 п. 1 ст. 13 Закона № 307-Φ3) и может не передавать сведения и документы, составляющие аудиторскую тайну, третьим лицам либо разглашать эти сведения без предварительного письменного согласия лица, которому оказывались услуги (п. 3 ст. 9 Закона № 307-Φ3), что не всегда соотносится с задачами органов дознания и следствия. В отличие от аудита ревизоры и эксперты осуществляют свою деятельность на основании постановления данных органов по заранее согласованному плану и в соответствии с поставленными перед ними для разрешения вопросами.

В настоящее время аудиторские проверки, прежде всего в сфере уголовного судопроизводства, используются все реже, так как действующее законодательство, регулирующее аудиторскую деятельность, не содержит каких-либо

указаний о взаимодействии с правоохранительными органами. В связи с этим сокращаются возможности проведения аудита оперативными подразделениями и органами предварительного расследования в процессе проведения различных проверок.

Кроме того, возмездный характер аудиторских услуг существенно снижает возможности их использования в правоприменительной практике, что обусловливает обращение органов дознания и следствия к альтернативным и более доступным в организационном и материальном плане вариантам использования специальных экономических знаний. В данном случае достаточно широко используются ведомственные подразделения: управления (отделы) документальных проверок и ревизий МВД, УВД; отделы судебно-бухгалтерских экспертиз ЭКУ УВД, а также обращение в контрольно-ревизионные органы Федеральной службы финансово-бюджетного надзора и территориальные лаборатории судебных экспертиз (ЛСЭ) Минюста России.

Другим не менее важным обстоятельством, ограничивающим использование аудита в правоохранительной деятельности, является оформление результатов аудиторской проверки специфическим документом – аудиторским заключением (ст. 6 Закона № 307-Φ3). Специфичность данного документа заключается в том, что его нельзя приравнивать к заключению эксперта-бухгалтера. Во-первых, в ст. 74 УПК РФ, ст. 64 АПК РФ и ст. 55 ГПК РФ в качестве доказательства допускается только заключение эксперта и не содержится какого-либо упоминания об аудиторском заключении. Во-вторых, аудитор – специалист в своей области знаний, но он не является экспертом в процессуальном значении этого понятия и не входит в состав участников процессуальных правоотношений (ст. 57, 199, 205 УПК РФ). Соответственно, можно сделать вывод, что законодатель ограничил уголовно-процессуальную форму получения доказательств определенными рамками. Таким образом, заключение аудитора, как и акты документальных ревизий, будучи включенными в систему доказательств по уголовному делу, имеют значение только "иных документов" (ст. 84 УПК РФ).

Аудиторское заключение не является доказательством и не должно заменять собой бухгалтерскую или иную экспертизу. В свою очередь, аудит не подменяет государственного контроля достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности, осуществляемой в соответствии с законодательством РФ уполномоченными государственными органами и органами местного самоуправления (п. 5 ст. 1 Закона № 307-Φ3). Факты нарушений, даже если они выявлены аудиторами, должны подтверждаться дознавателем и следователем путем производства следственных действий. С их помощью следователи устанавливают фактические данные, имеющие значение для дела, и могут их использовать в доказывании определенных обстоятельств. Поэтому проведение аудиторской проверки и документальной ревизии является способом собирания доказательств.

Использование аудита правоохранительными органами предполагает прежде всего оказание содействия судьям, органам дознания, следователям и прокурорам в установлении обстоятельств, подлежащих доказыванию по конкретному делу, посредством разрешения вопросов, требующих специальных знаний в области науки, техники, искусства или ремесла. Однако использование аудита как одной из форм специальных знаний при расследования экономических преступлений и процедура использования результатов аудиторских проверок не регулируются УПК РФ.

Вместе с тем вызывает сомнения эффективность использования отдельных аудиторов в качестве специалистов. В частности, это объясняется тем, что одним из квалификационных требований к аудитору является наличие документа о высшем экономическом и (или) юридическом образовании и наличие стажа по экономической или юридической специальности. Привлечение правоохранительными органами аудитора в качестве специалиста обусловлено в первую очередь наличием у него специальных экономических знаний, так как юридическими знаниями и практическом стажем в большей мере обладают сами дознаватели, следователи, прокуроры и судьи.

При расследовании экономических преступлений аудиторы могут привлекаться в качестве специалистов для обнаружения, закрепления и изъятия доказательств как лица, обладающие специальными экономическими знаниями. При этом в отношении них соблюдаются требования ст. 71 УПК РФ.

Дата добавления: 2020-12-22; просмотров: 102; Мы поможем в написании вашей работы!

Поделиться с друзьями:

⇐ Предыдущая 1 23

Мы поможем в написании ваших работ!